綜合所得稅

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　　八十八年度判字第七九五號 　　原　　　告　甲○○ 　　被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局 右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年七月一日台八十七 訴字第三二九二五號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰ 　　主 文 原告之訴駁回。 　　事 實 緣原告民國七十九年度綜合所得稅結算申報，漏報取自國防部中山科學研究院（以下 簡稱中科院）之薪資所得計新台幣（下同）一八六、九三五元，被告乃核定補徵稅額 一○、五九六元。原告不服，申請復查，未准變更，循序提起行政訴訟，茲摘敍兩造 訴辯意旨於次： 原告起訴意旨略謂：一、系爭所得（品位加給、技術加給部分）應免徵所得稅：按「 個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之．．．第三類：薪資所得． ．．或按年分期給付之退休金或養老金．．．。」為所得稅法第十四條第一項第三類 所明定。惟同法第四條第八款「．．．但受領之獎學金或補助費，如係為授與人提供 勞務所取得之報酬不適用之」中之但書規定，顯然為德不彰，牴觸憲法第一百六十七 條國家應獎勵科學之發明與創造．．．第一百六十七條第三項．．．於學術或技術有 發明者．．．之保障。試問如沒有經年累月實驗證明，何來科學之發明與創造，學術 與技術之發明，系爭之中科院所發給國防科技人才之品位加給（技術加給），不論發 放之形式如何，皆有憲法第一百六十六條、第一百六十七條所明定獎勵措施所引伸出 租稅優惠之免稅規定之適用。二、政府機關對人民之信賴應予保護：（一）又按「機 關之間對法條施行若有爭議，在爭議未確定前，如對人民權益有所影響，應選擇對人 民最有利之方法為之」。此法治國家行政權作用時之基本原則下，為避免侵害人民的 權利之當然限制。況且，如果其中之一機關施行之結果是對人民有利之受益處分，縱 或與其他機關間有爭議，最後結果如何，也不能因此否認原有之受益結果，加以追回 ，如有追回之必要時，亦應由做成受益決定之機關代為負擔。而此行政權作用上之限 制，是基於基本法理「誠信原則」，「信賴保護原則」及「不溯及既往原則」之原理 而生，以避免人民對國家法治之不信任，而導致其他惡劣之後果。⑴查本案品位加給 （或技術加給）應否課徵所得稅，在六十八年財政部擬具辦法以六十八年十一月八日 台六十八財字第一一二○四號報行政院函准備查在案，並以台財稅第三八五○一號函 復國防部；國防部及中科院秉此往例，就系爭所得認定為免稅所得，因此並未開立扣 繳憑單。原告據此認為就領受自中科院代表國家所核予品位加給（技術加給）免稅待 遇，為無可置疑之事實，信賴保護原則亦因而確立。⑵再就財稅機關之作為以觀，除 前項所述外，財政部賦稅署於八十年一月四日就納稅義務人所提出中科院非軍職人員 薪資未盡合理之建言，移交桃園縣稅捐稽徵處查明，經該處大溪分處派員調查瞭解結 果，亦認定系爭品位加給（技術加給）為免稅所得，政府對於人民信賴應予保護。三 、再則中科院組成工作分子約類分為軍官及文職人員，文職人員又細分為文官、科技 聘僱、技術員、行政聘僱、僱工五類，其中軍官、文官、科技聘僱皆同領受品位加給 ，但軍官的品位加給至今仍是免稅，而文官、科聘人員的品位加給如不能免稅，將導 致同工不同酬的不平衡心理產生，損及研發成效，是為當時核予品位加給、技術加給 免稅的另一主要考量之因素。又聯合報八十七年二月二十六日報導：今年起中小學教 師之課後輔導、暑期藝術活動所得，要開始繳納所得稅。但中小學教師之課外輔導所 得與中科院非軍職人員所領之品位加給之起課作為性質相同，理應同等對待，詎被告 獨對原告追徵，不無違誤，為此請判決將一再訴願決定及原處分均撤銷並行言詞辯論 及命中科院參加訴訟並傳訊證人胡衛華等語。 被告答辯意旨略謂：查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與 ，但實際上領受「科技品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位或 參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位支給標準表」、「技術員薪給標準表」 之等級，每月按級定額領取「科技品位加給」或「技術津貼」。該院與其聘僱人員之 約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，是以該院非軍職 人員所領受之「科技品位加給」或「技術津貼」，核屬其因提供勞務所取得之報酬， 另被告於八十二年間曾派員前往該院現場瞭解結果，該院支付非軍職人員之「科技品 位加給」及「技術津貼」係採按月給付方式，是依前揭法條及函釋規定，原核定以系 爭薪資所得（研究補助費或品位加給）一八六、九三五元，併課當年度綜合所得額， 核定應補稅額一○、五九六元，要無不合。至原告主張於申報所得稅時，即依當年度 扣繳憑單誠實申報，而今中科院復掣發扣繳憑單，被告怠於事實之認定，而以扣繳憑 單之掣發與否為課稅之認定標準，且在認定標準未明確前，追溯補徵系爭所得之綜合 所得稅，實有悖依法課稅原則乙節；按財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五 ○一號函釋，中科院發給研究人員之研究加給依職級按月定額發給者，應屬各該研究 人員之薪資所得，應於給付時依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報 課稅，並自六十九年一月起適用。是「品位加給」屬薪資所得應合併申報課稅已臻明 確，原告主張顯係對法令之誤解。另主張稅捐稽徵人員逐年審閱中科院相關之會計資 料，對系爭金額未予扣繳，均未予置喙，顯證同意中科院對該所得性質認定為研究補 助費，屬免稅範圍乙節，查就中科院系爭「品位加給」或「技術津貼」是否依法扣繳 、申報情事，於本局成立前即八十年元月間經桃園縣稅捐稽徵處大溪分處去函中科院 請依法辦理，本局成立後亦先後多次函請中科院提示資料供核，此有被告所屬大溪稽 徵所八十三年一月二十二日北區國稅大溪審第00000000號等函件可稽，是原 告主張委無足採。又主張八十一年十一月三日中科院以（八十一）訓誠字第一六八七 三號函說明系爭研究補助費（品位加給）應屬免徵所得稅範圍，被告並無疑義乙節， 查依該函內容僅係說明中科院薪資給付方式，而被告亦未據此函覆系爭品位加給屬免 稅所得；又依上揭行政院秘書長來函已明確指示中科院給付非軍職人員之科技品位與 技術津貼免扣繳所得稅乙案，與現行法令規定不合，應依法課徵所得稅。且按現行所 得稅法對此相關之規定條文，係於五十二年制訂迄今，對系爭「品位加給」及「技術 津貼」應依法課徵所得稅之規定並未修正，被告依所得稅法規定補徵七十九年度綜合 所得稅，並無不合。原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤等語。 　　理　由 按中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機構、團體，或其他 公私組織，為獎勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之獎學金及研究、考察補 助費等所得，免納所得稅。但受領之獎學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得 之報酬，不適用之，為行為時所得稅法第四條第八款所規定。又凡公、教、軍、警、 公私事業職工薪資及提供勞務者之所得，為薪資所得，該項所得之計算，以在職務上 或工作上取得之各種薪資收入為所得額；前項薪資包括薪金、俸給、工資、津貼、歲 費、獎金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。但為雇主之 目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依同法第四 條規定免稅之項目，不在此限，復為同法第十四條第一項第三類所明定。本件原告七 十九年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報取自中科院之薪資所得一八六、九三五 元，乃核定補徵稅額一○、五九六元。原告不服，就該薪資部分申請復查，被告以原 告為中科院非軍職員工，七十九年度領取自中科院薪資中之一八六、九三五元屬品位 加給，為其所不爭，而中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應員工之各項給與， 然領受科技品位加給或技術津貼之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉 依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月 按級定額領取科技品位加給或技術津貼。中科院聘僱人員之約定事項亦載明薪給除實 物代金及眷補費外，包括全部給與，業經被告所屬大溪稽徵所赴中科院查閱資料瞭解 無誤，並為中科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函所明示，系爭 品位加給自始即屬薪資所得，自應依法合併申報繳稅，原核定並無不合，乃未准變更 。揆諸首開規定及說明，洵無不合。原告訴稱：系爭所得係研究補助費，依行為時所 得稅法第四條第八款規定，應屬免稅所得，且系爭所得係依研究計畫專案申請及依各 員工參與程度分別計算發放，並非定額給付，於會計上採按月給付僅屬權衡變通辦法 ，其性質符合財政部六十八年十一月三十日台財稅字第三八五○一號函釋，稽徵機關 逐年至中科院查閱相關會計資料，亦對系爭所得未予扣繳一節不予置理，中科院據以 認定系爭研究補助費係屬免稅所得，應屬合法、適當，稽徵機關於經過數年後始為應 稅主張，有違信賴原則等語。惟查系爭研究補助費（品位加給或技術津貼）依首揭行 為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第一項第三類之規定，核非免稅之研究補 助費所得，原告謂該規定牴觸憲法第一百六十六條、第一百六十七條第三款規定，顯 屬誤會。又本件被告發單補徵稅款，並未逾稅捐稽徵法第二十一條所定核課期間，查 被告並未函覆原告系爭品位加給屬免稅所得，不能因其向上級機關請求函釋，即謂被 告認為免稅所得，原告主張基於信賴保護及不溯既往原則應免予追繳，尚非可採。從 而本件原處分核無違誤，一再訴願決定遞予維持，俱無不合。原告起訴論旨為無理由 ，應予駁回。其請求為言詞辯論及命中科院參加訴訟，並傳訊證人胡衛華核非必要， 併此敍明。 據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。 中 華 民 國 八十八 年 四 月 二 日 行 政 法 院 第 四 庭 審 判 長 評 事 葉 振 權 評 事 劉　鑫　楨 評 事 吳 仁 評 事 吳 錦 龍 評 事 吳 明 鴻 右 正 本 證 明 與 原 本 無 異 法院書記官 張 惠 美 中 華 民 國 八十八 年 四 月 二 日